Odnosząc się do skutków, jakie wydawanie towarów na rzecz uczestników akcji promocyjnych wywołuje w podatku od towarów i usług WSA w Warszawie w niedawnym wyroku (III SA / Wa 2084 /15) z dnia 14 września 2016r. zajął dosyć kontrowersyjne stanowisko uwzględniające racje organu interpretacyjnego.
Wyrok zapadł w sprawie ze skargi na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 10 kwietnia 2015 r. nr IPPP2/4512-72/15-2/KBr wydaną na wniosek Spółki należącej do międzynarodowej grupy kapitałowej z branży farmaceutycznej, której działalność skoncentrowana była na świadczeniu usług marketingowych dotyczących produktów leczniczych tzw. markowych leków odtwórczych sprzedawanych w Polsce przez inne podmioty z grupy. We wniosku o interpretację Spółka wskazywała, że działania jej będą skupiać się jedynie na promowaniu wyrobów zleceniodawców ? przez podejmowanie czynności takich jak: rozprowadzanie materiałów reklamowych (ulotki, broszury, długopisy, próbki leków itp.) wśród lekarzy, farmaceutów i podmiotów biorących udział w poszczególnych etapach dystrybucji, a także prowadzenie działań związanych z przygotowaniem materiałów promocyjnych do gazet i pism specjalistycznych oraz do publikacji w Internecie. Ponadto, Spółka miała organizować różnego rodzaju spotkania, konferencje i szkolenia, których celem miało być zaprezentowanie i przybliżenie wiedzy o towarach zleceniodawców. Nie miała natomiast uczestniczyć w procesie dystrybucji lub sprzedaży tych wyrobów.
Jednym z elementów usług miało być nieodpłatne przekazywanie na rzecz podmiotów trzecich towarów, o wartości detalicznej nie przekraczającej 100 zł (z VAT) za sztukę, takich jak artykuły medyczne (np. fartuchy lekarskie, miarki wzrostu, papier do EKG, stojaki na kroplówki, strzykawki, stetoskopy, termometry), materiały biurowe (m.in. kalendarze, pióra, kubki, torby), artykuły komputerowe (np. drukarki, USB, klawiatury, modemy, podkładki pod mysz) i inne artykuły (tłumacze elektroniczne, kalkulatory, podręczniki medyczne, podręczniki do nauki języków obcych itp.). Spółka podkreślała, że przekazanie towarów nie będzie wiązać się z żadną odpłatnością od obdarowanych. Niemniej jednak, czynność przekazania towarów przez Spółkę będzie wynikać z umów zawartych z zleceniodawcami zagranicznymi i będzie elementem kalkulacji wynagrodzenia za te usługi. Spółce będzie przysługiwać prawo do dokonania odliczenia podatku naliczonego w cenie nabytych towarów, które następnie będą przekazywane osobom trzecim.
Występując w przedstawionych okolicznościach o interpretację indywidualną Spółka uznała, że nieodpłatne wydanie towarów przekazywanych osobom trzecim w celu realizacji obowiązków wynikających z umów o świadczenie usług marketingowych wykonywanych na rzecz zleceniodawców zagranicznych nie jest czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i w konsekwencji Spółka w dacie przekazania towarów nie będzie miała obowiązku naliczania podatku należnego. W ocenie Spółki towary będą wydawane w ramach świadczenia kompleksowej usługi marketingowej, realizowanej na rzecz zagranicznych usługobiorców. Czynności przekazania będą zatem podlegały opodatkowaniu w ramach usługi marketingowej (jako jej element), nie zaś oddzielnie. Uzasadniając swoje stanowisko Spółka powołała się na treść art. 7 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej określanej jako: ustawa), wskazując, że niewystąpienie którejkolwiek z przesłanek w przepisie tym oznaczonych wyklucza możliwość objęcia czynności przekazania zakresem ustawy i tym samym powoduje niewystąpienie obowiązku naliczenia podatku należnego z tytułu takiego przekazania.
Organ interpretacyjny uznał powyższe stanowisko Spółki za nieprawidłowe. Wedle działającego w imieniu Ministra Finansów Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, czynność wydania przez Spółkę towarów w ramach usługi organizowanych działań marketingowych wypełnia znamiona dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy. Organ zauważył, że następuje tu przeniesienie na podmioty trzecie – tj. uczestników akcji marketingowych – prawa do rozporządzania jak właściciel wydawanymi towarami, nabytymi uprzednio przez Spółkę, a brak wynagrodzenia z tytułu wydania ww. towarów nie oznacza, że czynność ta jest świadczeniem nieodpłatnym. Ponieważ wynagrodzenie z tytułu świadczenia usług marketingowych przez Spółkę na rzecz kontrahenta obejmuje również koszty nabycia towarów przez Spółkę, zatem ? w ocenie organu – w przypadku wydania towarów zapłaty nie dokonuje nabywca (uczestnik akcji marketingowej) lecz kontrahent, na rzecz którego usługa jest wykonywana. W tych okolicznościach organ przyjął, że wskazana czynność wydania towarów (niespełniających kryteriów wynikających z art. 7 ust. 3, 4 i 7) uczestnikom akcji marketingowych w ramach świadczonej usługi, jako odpłatna dostawa towarów, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.
Organ zauważył, że usługa marketingowa świadczona przez Spółkę nie jest uznawana na gruncie przepisów o podatku od towarów usług za jedno świadczenie. W ramach takiego świadczenia wykonywane są dwie czynności: świadczenie usługi na rzecz zleceniodawcy i dostawa towarów na rzecz lekarzy, farmaceutów i podmiotów biorących udział w poszczególnych etapach dystrybucji. Obie te czynności dokonywane są odpłatnie. Płatności za świadczenie usług i dostawę towarów dokonuje zleceniodawca. W związku z czym obie czynności wykonywane przez Spółkę podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów usług na mocy art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, jedna jako odpłatna dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy, a druga jako świadczenie usług, o czym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy. Spółka powinien zatem wykazać przekazanie towaru na rzecz beneficjentów programu jako odrębną od świadczonej usługi transakcję, podlegającą co do zasady opodatkowaniu podatkiem VAT (z wyłączeniem dostaw spełniających warunki określone w art. 7 ust. 3, 4 i 7 ustawy).
WSA w Warszawie, do którego Spółka zaskarżyła powyższą interpretację, nie dopatrzył się w niej błędów. W ocenie Sądu w stanie faktycznym rozpoznanej sprawy świadczona przez Spółkę na rzecz zleceniodawców usługa marketingowa oraz realizowany w związku z nią zakup przez Spółkę i przekazywanie osobom trzecim (uczestnikom), w ramach organizowanej i prowadzonej akcji promocyjnej, regulaminowych, nagród w postaci towarów, były tak ściśle ze sobą związane, że obiektywnie tworzyły jedno niepodzielne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny, w rozumieniu właściwego temu zagadnieniu orzecznictwa TSUE. Odwołując się ponadto do wyroków NSA z dnia: 15 października 2014 r. (I FSK 1443/13) i 26 sierpnia 2015 r. (I FSK 1340/13), WSA w Warszawie uznał, że opisana wyżej czynność wydawania nagród, wypełnia znamiona dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 1 tej ustawy.
Wypada wskazać, że ten sam sąd, choć w innym składzie orzekającym, w analogicznym stanie faktycznym w wyroku wydanym dnia 23 listopada 2015 r. (III SA /Wa 4024/14) po rozpoznaniu sprawy ze skargi na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 22 sierpnia 2014 r. nr IPPP3/443-487/14-2/IG doszedł do wniosku zgoła odmiennego uznając, że Minister naruszył przepisy prawa materialnego: art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 7 ust. 1 i 2 oraz art. 8 ust. 1 i ust. 2 ustawy ? ?przez przyjęcie, że wydania towarów/świadczenie usług w ramach akcji promocyjnych podlegają VAT jako odpłatna dostawa towarów/odpłatne świadczenie usług dokonywane na rzecz osób innych niż kontrahent zlecający Spółce wykonanie usługi marketingowej?.
dr Joanna Kiszka
Konsultant podatkowy
joanna.kiszka@isp-modzelewski.pl
tel. (32) 259 71 50
Źródło: http://www.isp-modzelewski.pl/component/content/article?id=831&start=5
